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【摘要】本文首先闡述了學(xué)校教育成本的基本構(gòu)成情況,強(qiáng)調(diào)了學(xué)校進(jìn)行教育成本核算的必要性,并對我國在此方面的現(xiàn)狀進(jìn)行分析,最后提出了改進(jìn)、完善的對策。
一、學(xué)校教育成本的基本構(gòu)成
學(xué)校教育成本是指提供某種類教育所需要的相應(yīng)教育服務(wù)時所消耗的物化勞動和活化勞動。其可分為學(xué)校直接成本和間接成本。其中,學(xué)校直接成本包括直接教學(xué)成本(如教職員工的基本工資、補(bǔ)助工資、其它工資、職工福利費(fèi)、社會保障費(fèi))、為教學(xué)直接服務(wù)的教務(wù)管理成本(如公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、助學(xué)金、獎學(xué)金等)、必要的教學(xué)設(shè)備運(yùn)轉(zhuǎn)與維修成本(如教學(xué)設(shè)施購置費(fèi)、維修費(fèi)、水電費(fèi)等)。這些費(fèi)用與提供教育服務(wù)直接相關(guān),沒有這些學(xué)校將難以維持正常的教學(xué)活動。
學(xué)校間接成本包括為教學(xué)直接服務(wù)的教務(wù)管理成本之外的行政管理費(fèi)、公用設(shè)備、公務(wù)用房(如教學(xué)樓、教學(xué)設(shè)施、圖書館、實驗室、大型儀器設(shè)備)等固定資產(chǎn)基建費(fèi)、購置費(fèi)、折舊費(fèi)以及購買和租賃耐用資產(chǎn)的支出。這些花費(fèi)與培養(yǎng)學(xué)生的關(guān)系是間接相關(guān)的,沒有這些耗費(fèi),學(xué)校不能提供有效率的教學(xué)服務(wù)。
二、學(xué)校進(jìn)行教育成本核算的必要性
學(xué)校教育成本不單是一個經(jīng)濟(jì)學(xué)上的概念,而且是一個社會概念,涉及到政府、學(xué)校、家庭和個人。加強(qiáng)學(xué)校教育成本核算具有重要的理論和現(xiàn)實意義。
(一)進(jìn)行成本核算有利于優(yōu)化資源配置
長期以來,我國的學(xué)校教育投資事實上被當(dāng)作是國家無償給予教育單位的福利,教育單位既不存在或很少有自有資金投入,也不承擔(dān)任何投資風(fēng)險,更不存在任何意義的虧損或破產(chǎn)的威脅。因此,他們往往不考慮怎樣合理使用教育資源,也無須進(jìn)行成本核算,因而,造成機(jī)構(gòu)臃腫、人浮于事、人力資源浪費(fèi)嚴(yán)重、無償占用學(xué)校資源、設(shè)備重復(fù)購置利用率低,配置不合理等不良現(xiàn)象。鑒于此,學(xué)校教育應(yīng)該實行成本核算,打破學(xué)校只計支出不計成本的核算方法,正確歸集和控制培養(yǎng)合格人才過程中所發(fā)生的耗費(fèi),使各部門都具有成本意識,真正做到勤儉辦學(xué),優(yōu)化資源配置,不斷提高教育經(jīng)費(fèi)的使用效益,使學(xué)校進(jìn)一步適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的要求,也為社會其他資本進(jìn)入學(xué)校創(chuàng)造條件。
(二)進(jìn)行成本核算有利于確定合理的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和政府撥款
現(xiàn)行的學(xué)校教育體系中,學(xué)校教育成本逐年增加,政府的財政支持相對緊縮,學(xué)生繳費(fèi)收入在學(xué)校收入中的比重不斷提高,學(xué)生學(xué)費(fèi)也呈逐年升高的趨勢。而學(xué)校教育作為準(zhǔn)公共產(chǎn)品,政府投入應(yīng)與學(xué)生適當(dāng)交費(fèi)并舉。政府采取的政策和措施首先應(yīng)是加大對教育的投入,而不應(yīng)將政府的財政負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給學(xué)生和家庭。因此,學(xué)校的學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)考慮學(xué)校教育成本和學(xué)生及家庭的支付能力兩方面的因素。教育收費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)主要是由教育成本和教育的社會需求來決定的,因此進(jìn)行準(zhǔn)確的成本核算,確定正確的生均培養(yǎng)成本對確定合理的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)意義重大。
(三)進(jìn)行成本核算有利于提高學(xué)校教育質(zhì)量和辦學(xué)效益
教育經(jīng)費(fèi)緊張是學(xué)校普遍存在的問題,也是制約學(xué)校進(jìn)一步發(fā)展的重要因素。目前,我國學(xué)校的資金來源主要為“財、稅、費(fèi)、產(chǎn)、社、基”六個方面。所謂財,就是財政教育撥款;稅,就是教育稅費(fèi);費(fèi),就是學(xué)費(fèi);產(chǎn),就是校辦產(chǎn)業(yè);社,就是社會捐贈;基,就是基金。但本應(yīng)占主體地位的財政教育撥款的作用越來越弱化,財政撥款占總收入的比重逐年減少,名稱也由財政撥款轉(zhuǎn)為財政補(bǔ)助收入。此種形勢逼迫各學(xué)校必須加大自籌經(jīng)費(fèi)的力度。為了學(xué)校的生存與發(fā)展,迫使各學(xué)校不得不開源節(jié)流,成本核算勢在必行。各學(xué)校教育經(jīng)費(fèi)和其他經(jīng)費(fèi)的使用是否合理,培養(yǎng)的學(xué)生質(zhì)量是否合格,以及學(xué)校教育培養(yǎng)成本的確定,為學(xué)校間提供了一個可以橫向比較辦學(xué)效益的標(biāo)準(zhǔn),從而有利于從價值形態(tài)評價學(xué)校教育的辦學(xué)效益,使各學(xué)校樹立起投資與成本核算觀念,加強(qiáng)學(xué)校的理財意識和學(xué)校的財務(wù)管理。
三、學(xué)校教育成本核算的現(xiàn)狀
我國學(xué)校目前的成本核算還沒有真正進(jìn)行,很大程度上是因為缺乏基礎(chǔ)數(shù)據(jù),有些學(xué)校有一些數(shù)據(jù),也是按計劃經(jīng)濟(jì)時期財政撥款額度折算后再加上很多并非教育成本的項目費(fèi)用。此外,有些學(xué)校即使已經(jīng)開始進(jìn)行成本核算,但多多少少還存在一些制度與操作層面上的問題。
(一)從制度層面上看
這主要體現(xiàn)在現(xiàn)行學(xué)校財務(wù)制度與學(xué)校教育成本核算的要求相背。對于學(xué)校這一非營利性組織,我國將其納入行政事業(yè)單位之列,執(zhí)行的是事業(yè)單位會計制度,按收付實現(xiàn)制進(jìn)行收支核算而沒有按照成本核算的要求——權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行成本核算。收付實現(xiàn)制對于進(jìn)行教育成本核算存在以下缺陷:1.不能真正體現(xiàn)教育投入和教育成本的配比原則,或者說不能正確反映學(xué)校的辦學(xué)效益,由此導(dǎo)致學(xué)校財務(wù)報表失真;2.會計人員編制的報表給會計信息的使用者以誤導(dǎo)。因為報表里的數(shù)據(jù)不是按配比原則得到的,僅僅是一種現(xiàn)金流入及流出的表象,并不能真正說明教育成本問題。這種按收付實現(xiàn)制所取得收支核算資料與社會各界對收入與其成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比的要求相違背。配比原則有兩層含義:一是因果配比,將收入和為取得收入而發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行配比;二是時間上的配比,將一定時期的收入與同期的費(fèi)用相配比。
(二)從操作層面上看
1.教育成本計量確認(rèn)不真實
長期以來,學(xué)校對于購建的資產(chǎn)設(shè)備支出都是一次性列入當(dāng)年教育成本,然而固定資產(chǎn)購建是一次性投入,而且投入金額較大、多年受益。如果將當(dāng)年固定資產(chǎn)購建一次性列入當(dāng)年教育成本支出,就會造成當(dāng)年教育成本偏高,不利于準(zhǔn)確計算當(dāng)年的教育成本。
2.會計科目設(shè)置不能準(zhǔn)確反映各個會計核算期間費(fèi)用
目前,會計科目設(shè)置中按人員成本、公用成本、固定資產(chǎn)成本的項目劃分,難以確認(rèn)教育成本中的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用,難以考核固定成本和變動成本的發(fā)展變化趨勢,不利于分析各個會計時期的成本變化,從而不能合理配置資金。
3.教育成本構(gòu)成內(nèi)容不合理
教育事業(yè)支出中一直包涵著與學(xué)校教學(xué)工作無關(guān)的項目,如離退休人員支出、已經(jīng)實行產(chǎn)業(yè)后勤社會化服務(wù)人員支出以及部分科研項目的支出。為便于準(zhǔn)確地進(jìn)行
教育成本比較分析,離退休人員經(jīng)費(fèi)不應(yīng)列入教育成本核算,應(yīng)由社會保障部門列支;學(xué)校后勤實行社會化后,后勤服務(wù)這部分也不應(yīng)列入教育成本。
4.教育成本風(fēng)險居高不下,成本核算難度加大
據(jù)調(diào)查,我國許多學(xué)校都不同程度地存在學(xué)生欠費(fèi)的情況,欠費(fèi)幾百萬已不是什么新聞。有些院校累計已超過千萬元,并正以年均約10%左右的速度增長。其中,某些學(xué)校外省學(xué)生(絕大多數(shù)也是來自社會和經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū))只占全校在校生的7%左右,欠費(fèi)卻高達(dá)25%左右。在信用體系尚未健全的今天,學(xué)生欠費(fèi)將使我國學(xué)校教育成本不斷上升,風(fēng)險增大,同時也造成學(xué)校教育成本核算難度加大和核算的不確定性。
四、完善學(xué)校教育成本核算的建議
(一)建立教育成本核算制度
通過建立成本核算制度,實行成本對象化,細(xì)分成本項目,運(yùn)用橫向比較、縱向比較、計劃與實際比較等比較分析方法,就可找出教育成本管理中的問題,優(yōu)化學(xué)校資源配置,規(guī)范支出范圍,改善支出結(jié)構(gòu),嚴(yán)格支出預(yù)算管理,從而降低教育成本,提高辦學(xué)效益。
(二)建立成本預(yù)算管理制度
成本預(yù)算管理系統(tǒng)包括預(yù)測成本發(fā)展趨勢、確定目標(biāo)成本、編制成本預(yù)算等。目標(biāo)成本是進(jìn)行成本控制的依據(jù),也是實行成本管理的目標(biāo)。目標(biāo)成本的確定過程,是對成本進(jìn)行事前控制的重要方面,對目標(biāo)成本執(zhí)行過程的控制,主要是及時計算目標(biāo)成本實際執(zhí)行過程中的差異并進(jìn)行分析和反饋,促使責(zé)任單位進(jìn)行有效的自主管理和自我控制,共同完成學(xué)校成本管理的總目標(biāo)。
(三)建立成本績效評價制度
把目標(biāo)成本進(jìn)行分解,使所有成員明確各自的責(zé)、權(quán)、利,對責(zé)任人責(zé)權(quán)范圍內(nèi)的可控成本進(jìn)行考核,劃清責(zé)任和恰當(dāng)?shù)卦u價并獎勵其業(yè)績,有利于分析影響成本的因素,挖掘降低成本的潛力,激勵員工主動、自覺地控制成本。
(四)明確成本核算范圍
即規(guī)定教育事業(yè)支出中哪些屬于教育成本,哪些不能計入教育成本。約翰斯頓的學(xué)校教育成本構(gòu)成是廣義的教育成本,是經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的教育成本,不能作為實際的教育成本。實際的教育成本應(yīng)該是指實際已經(jīng)發(fā)生且與學(xué)生獲取知識、技能、提高能力有關(guān)的直接成本和間接成本。筆者認(rèn)為,機(jī)會成本、科研支出、學(xué)生個人支出和與培養(yǎng)成本無關(guān)的支出如校辦產(chǎn)業(yè)支出、后勤部門實行社會化后的支出、教職工住宅商品化的支出、離退休人員生活補(bǔ)貼支出等都不能列入實際的教育成本。
(五)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為學(xué)校會計的核算方法
目前,學(xué)校采用以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會計核算方法,不能全面地歸集教育成本以進(jìn)行準(zhǔn)確的成本核算。權(quán)責(zé)發(fā)生制以應(yīng)收應(yīng)付作為核算的基礎(chǔ),能夠避免將大額的基本建設(shè)支出一次性計入教育成本,從而根據(jù)各受益期正確反映各期的教育成本。從目前現(xiàn)實情況看,近幾年因為擴(kuò)招導(dǎo)致各學(xué)校建設(shè)進(jìn)入一個高峰期,根據(jù)現(xiàn)行的會計制度,這些基建支出是一次性計入成本的,這樣顯然會造成近幾年學(xué)校教育成本的猛增,這可能也是各學(xué)校教育成本懸殊的重要原因之一(誰的建設(shè)規(guī)模大,誰的成本就高)。實際上,這是不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求的,也是不合理的。因此,以權(quán)責(zé)發(fā)生制取代收付實現(xiàn)制是進(jìn)行教育成本核算的前提條件。