成本核算制度論文范文
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第1篇
（一）成本的多維性態
成本本身是一個多維的概念，不同學科基于自身視野有不同的理解。如西方新古典經濟學派的代表人物薩謬爾森將成本概念等同于機會成本，認為“生產產品X所費成本，就是為了生產出該產品而放棄（或犧牲）了另一種最佳替代物Y產品的生產。簡言之，生產出X產品所費成本即是它的機會成本”；西方新制度經濟學派的代表人物科斯將成本視為交易費用；勞動價值論則認為成本的經濟內涵是指生產經營活動中耗費的個別物化勞動和必要勞動的價值補償。即便從會計計量的角度看，以對外公開為目的的財務會計和以對內分析為目的的管理會計，其成本界定與內涵亦存在差別。為此，著名會計學者楊紀琬指出，“不同的目的，有不同的成本”。
（二）教育成本概念的分歧
與成本概念的多樣性相比，教育成本的概念界定爭議更大。約翰•維澤1958年首次提出了教育成本這一概念，他將教育成本等同于教育經費。此后，學術界對教育成本內涵的認識不斷深化，但是仍難以形成共識。教育成本分擔理論的提出者布魯斯•約翰斯通將教育成本分為“教學成本、學生生活成本、學生機會成本”等三項。以色列的艾德里安•齊得曼對此并不認同，他在約翰斯通的基礎上進一步提出了管理成本。薩卡羅普洛斯和伍德豪指出，“各種劃分教育成本的方法存在很大差異，世界銀行和聯合國教科文組織試圖將教育成本的定義和方法規范化，但還是未能成功”。
（三）相關領域專業準則的構建
在紛繁蕪雜的現實經濟活動中，各類經濟主體成本構成的巨大差異是客觀存在的，不承認甚至試圖抹平這種差異是不理性也不現實的。如何在認可差異的前提下形成廣為接受的成本計量屬性呢？這有賴于“公認會計準則”的構建。也就是說，盡管各類市場主體所處行業、自身規模、產權結構千差萬別，但是通過公認會計準則的規范，可以消弭不同經濟主體間的巨大差異，使其選用廣為認同的會計政策和會計處理方法，并基于統一的會計假設和信息公開框架，對外充分公開其成本費用方面的信息。這一信息公開制度成為現代市場經濟有序運行的重要基石。就教育領域而言，隨著高等教育市場化傾向的加深，政府、產業界、受教育者、投資方等利益相關者充分知悉高校成本效益方面信息的意愿日漸迫切，對教育成本進行確認、計量與公開的必要性亦隨之凸顯。從方法論上看，借用經濟領域市場主體一貫的思路來構建統一的公認準則與信息公開框架存在很大困難，其緣由在于理論預設的不足以及高校特殊的組織屬性。從理論預設看，遷移自市場領域的方法論不夠適切：作為市場主體的各類企業，其投入、產出均可以通過貨幣計量予以確認并進行配比，進而生成一系列成本利潤指標來評價組織績效，并使其具備相關、可比的質量屬性；高校是從事人才培養及學術研究的非營利組織，其產出相對模糊，所培養的人才不是物化的產品，基于文化傳承所塑造的學術聲譽也很難用經濟價值予以估計，這與依據貨幣計量這一會計基本假設來確認教育成本并進行投入產出配比，存在很大沖突，背離了高校的文化屬性。為此，構建符合高校組織屬性的公認準則及信息公開框架，關鍵在于方法論的修正與創新。
二、理論進展與實務推進
（一）理論進展
我國學術界對教育成本具體應由哪些項目構成分歧極大，可謂眾說紛紜。如：王耕認為教育成本應涵蓋11個項目，分別是：工資、補助工資、職工福利費、離退休人員費用、助學金、公務費、修膳費、業務費、差額補助費、折舊費、其他費用；肖玉秀認為教育成本應涵蓋3個項目，分別是：直接費用、輔助費用、管理費用；王善邁亦認為教育成本應涵蓋3個項目，分別是：人員成本、公用成本、固定資產成本；袁連生認為教育成本應涵蓋5個項目，分別是：工資、公務費、業務費、修膳費、折舊費；柴效武認為教育成本應涵蓋9個項目，分別是：工資、職工福利費、社會保障費、學生獎助學金、公務費、業務費、折舊費、修膳費、其他費用；范先佐認為教育成本應涵蓋6個項目，分別是：工資、行政事業費、教學業務費、固定資產折舊費、用于人才教育培養的科研費、與學生有關的費用；郭化林亦認為教育成本應涵蓋6個項目，分別是：工資、公務費、業務費、修繕費、折舊費、其他費用。再從計量的方法論上看，袁連生提出了統計調查法和會計調整法，范先佐則歸納了匡算法與實算法，郭化林提出了作業成本法。由于理論層面遠未形成被廣為接受的共識，所以實踐層面進行教育成本核算時亦缺乏公認準則的規范指導。
（二）實務推進
從實踐層面看，隨著我國高等教育規模的快速擴張以及教育投入的不斷增加，要求對教育成本進行準確核算并對外公開這一問題越來越受到關注。為此，近年來中央相關部委圍繞這一主題頒布了數個文件，但是這些文件在核算原則及具體方法方面差異極大。
1.《高等學校教育培養成本監審辦法（試行）》（以下簡稱《監審辦法》）《監審辦法》由國家發展與改革委員會于2005年頒布，該辦法界定了“生均培養成本”這一概念，規定培養成本由“人員支出、公用支出、對個人和家庭的補助支出、固定資產折舊”等四部分構成。按《監審辦法》所核定的培養成本，是對省區內選定高校依據專業大類進行的，這不是對各高校自身實際成本的核算，其目的在于向社會各界公布一個基準成本以確定學費收取標準，從而為受教育者按一定比例分擔教育成本提供依據。這種核算方法口徑非常粗糙，沒有體現區域內不同高校及具體專業之間培養成本的實際差異，因而這一成本不是嚴格意義上的實際成本，而是物價管理部門為確定學費標準向社會公開的基準定價依據。
2.《普通高等學校學生標準培養成本計算辦法（初稿）》（以下簡稱《計算辦法》）《計算辦法》由教育部于2007年頒布，該辦法界定了“學生標準培養成本”這一概念，規定培養成本由“標準教職工人員成本、標準學生資助成本、標準日常教學維持成本、標準土地和固定資產使用成本”等四部分構成，與《監審辦法》的界定相比，雖然兩者對成本概念的表述基本相近，且成本構成項目均規定為四項，但是各項目的具體內容則完全不同。該成本雖然帶有具體高校的實際成本屬性，但是一定程度上存在高估自身培養成本、凸顯財政困難的傾向。如上例對安徽師范大學的成本核算中，“標準教職工人員成本”中并沒有剔除離退休人員費用等與學生培養沒有直接關系的開支。另外，其“標準土地和固定資產使用成本”項目下的“土地成本”、“儀器設備成本”等明細，是經一次性購置后逐年計提折舊予以確認的，正常使用后并不需要每年再支付現金成本，所以其研究結論得出的年度資金缺口為1.2億元并不是真實的現金流量缺口。概言之，其標準培養成本并不“標準”，一定程度上有失客觀公允。
3.《關于報送有關調查數據的通知》（以下簡稱《通知》）《通知》由教育部于2008年印發，與前述《監審辦法》和《計算辦法》的成本核算均采用四個成本項目正向相加的方法不同，《通知》沒有具體規定成本的構成項目，而是采用倒算法進行匡算。即依據學校上報的財務報表決算數據，分學科大類在支出總額扣除科研、創收等無關費用后，得出學生培養成本總額。問題在于《通知》僅是針對教育部直屬高校，這類高校財政基礎遠比一般地方院校要好，依據財務決算支出數據扣除科研、創收等項目費用倒推得出的培養成本與地方院校相比會高出不少，所以這一成本核算方法不具備普遍性。此外，由于不是依據成本項目正向相加而進行的準確計量，這種方法實際上是一種大致的匡算，所以其成本信息在客觀性、公允性及可比性方面存在一定欠缺。
三、制度建設現狀與不足
在制度建設方面，目前實施的《高等學校財務制度》“高等學校應當根據實際需要，逐步細化成本核算，開展學校、院系和專業的教育總成本和生均成本等核算工作。高等學校成本核算實施細則由國務院財政部門會同教育主管部門制定。實行內部成本費用管理的高等學校，應當建立成本費用與相關支出的核對機制，以及成本費用分析報告制度”。但是，這一原則性規定，并未在稍后頒布的《高等學校會計制度（2013）》中得到切實體現。
（一）會計要素的劃分不適應成本核算的需要
《高等學校會計制度（2013）》在其第5條規定，“高等學校會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和支出”等5項。與企業相比較，《企業會計準則》所規定的會計要素為“資產、負債、凈資產、收入、費用、利潤”等6項。成本核算的過程，其實就是對費用進行歸集與分配，并和收入進行配比的對象化過程。《高等學校會計制度（2013）》5項會計要素的劃分，僅是籠統地規定了“支出”這一要素，并沒有清楚厘定支出與成本、費用的概念邊界，更無法與產出進行相應配比，因而無法適應成本核算的需要。
（二）沒有設置具體的成本費用類會計科目
《高等學校會計制度（2013）》雖然設置了“教育事業支出”、“科研事業支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”等5個一級會計科目，從而更清晰地反映了支出類別，但由于沒有設置具體的成本費用類會計科目，亦沒有就教育成本的具體構成項目予以明確，所以無法真正開展教育成本的確認與計量。如新引入的固定資產“累計折舊”、無形資產“累計攤銷”等科目，由于未就折舊與攤銷設置對應的成本費用類科目，這樣計提的折舊與攤銷，實際上是“虛提”，其作用只是更公允地反映長期資產的凈值，但未能充分考慮核算教育成本與費用的現實需要。
（三）未能對我國重大現實問題作出積極回應
在高等教育大眾化迅速推進的背景下，一些重大現實問題亟待得到回應并形成共識。如：同一地區斥巨資購買土地建設新校區的高校與僅僅依托原有校區辦學的高校，前者取得土地使用權及基建的支出在資本化以后，后續逐年計提累計折舊的過程會對教育成本的確認與計量產生重大影響，這必然導致同一地區不同高校成本信息可比性方面的巨大偏差，且對學費議價產生極大影響，如何調整至可比？某一年度為應對教育部本科教學評估或申報博士點的巨額專項支出，扭曲了當年的成本信息，如何遵循一貫性原則？較長時期就業壓力很大的背景下，就業率明顯偏離均值的高校，表明產出了大量不被社會認可的“次品”，能否比照企業計提“存貨跌價準備”計入“資產減值損失”作類似處理，以體現謹慎性原則？高校為廣大貧困生群體獲取國家助學貸款所提供的風險補償金是一項或有支出，如有學生還貸違約會面臨風險補償金被罰沒的情形，這樣的或有支出如何按概率及比例確認并計入成本？諸如此類的問題，都需要基于中國的現實國情，構建公認的專業準則并在統一的公開框架下公允公開，以避免各行其是。
四、結語
第2篇
(一)沒有較為完整的規范科學性的成本核算的方法體系
原來的醫院成本核算的方法體系，在管理費用的分攤、成本核算的初次劃分、間接費用的分配和醫院的財務數據與成本核算數據的匹配等方面存在著重大的問題。這樣也就導致了核算之后的數據有較大的出路，缺乏真實可信性。
(二)沒有統一的成本核算的定性標準
原來的制度，每個醫院的成本核算標準和范圍都大同小異。但往往在成本的項目的設置上存在著較大的差別。某些醫院在開展不完全成本核算的時候，將直接成本耗費納入成本核算的范圍內;某些醫院開展全成本核算的時候，它的范圍就包括了直接的成本耗費和間接的成本費用；另外的醫院則根據自身的實際情況來制定標準。總之由于具體標準的缺乏，導致了醫院之間的沒能雙方面的比較，也沒能為收費和補償的標準提供行之有效的依據。
二、關于新會計制度下成本核算的新變化
(一)全成本制度的實施
新制度的內容包括醫院應該根據具體核算的對象的不同，把成本的核算劃分為床日和診次成本核算、病種成本核算、科室成本核算、醫療服務項目核算這幾個方面。核算的對象分為科室、診次、床次，相對于有條件的醫院應該還要以病種和醫療服務項目為對象進行核算，之后就進行多次分配成最終報表。標準的統一使得各家醫院取得更進一步的聯系，也解決了收費和補償的標準的一系列問題。
(二)使用新的固定成本的核算方法
新制度增加了累計折舊和固定資產的清理等科目，把原來的固定基金科目和修購基金取消了。對固定資產進行了全方面的折舊，使得資產負債能夠更加全面如實的反映醫院的實際情況，保證了數據的真實可靠性。
(三)實行新的會計核算基礎
過去的制度，以收付實現制為會計核算基礎，而新的制度則實行以權責制和收付實現制相結合的方式確立新的會計核算基礎。新的制度的實施也實現了會計核算中謹慎性和配比性的原則要求。
三、新會計制度成本核算存在的問題分析
(一)人員缺乏和設施薄弱
醫院往往對于這些關注的程度不夠，這些就必然導致了全成本核算所需的人員缺乏和配備設施的薄弱。現在醫院普遍在自己的財務部門下設全成本的核算部門。而這些又往往不是擁有獨立建制的部門，難以形成切實有效的權責體系，不利于工作的開展；與此同時，工作人員不能將財務的核算和醫院的業務、醫療業務流程所帶來的耗費有效地結合起來，這些都很難進行精確的全成本核算；大部分醫院擁有的HIS系統存在著不同程度的欠缺，不能很好的和醫院的財務軟件地對接，信息無法共享，也就使得全成本核算無法進行。
(二)醫院重視程度不夠
作為醫院的決策者，往往重視宏觀的戰略，而忽略了微觀的全成本核算。在大多數的醫院，尤其是公立的，常常希望以質和服務來取勝，相信這些做的就足夠了。全成本的核算這些只適用于不好的醫院，這些就使得醫療資源過度浪費、成本大幅度提高，制約醫院的長期發展。
(三)對全成本核算的理解不足
全成本核算制不僅擴充傳統成本核算的范圍，而且在系統的層面上，提出了一系列現代企業或者是經濟組織在運營上存在的普遍問題。這些都往往是傳統概念所沒有涵蓋的，這也是新制度下全核算成本制的一種創新。全成本核算的主要是以組織自身的整體的資源、整個的核算過程和系統的績效作為基礎來深入研究成本的投出和所帶來回報之間的函數量化的關系，最后通過這些函數量化之后的關系來反映現代企業和經濟組織所運營中成本控制出現的問題，從而得出解決的對策。但在實際的工作中，存在許多問題，就比如傳統習慣和配套設施的不到位或者是缺乏等等，使得醫院在成本這塊就很難提取和收集，成本核算就只凸顯于表層上，沒有深入。
四、新制度下全成本核算工作出現問題的對策
(一)加強醫院之間網絡信息平臺的建設
單從工作內容來看，全成本核算算的上是一項十分浩大的系統工程，單靠人力，精確細致的核算工作是難以進行的，這就必須一款優化的全成本核算的軟件，來減少人力和物力，提高效率。所以，醫院必須考慮到自己的實力和需求，及時的采用先進成熟的成本核算的軟件，并且將技術人員的工作和醫院的財務軟件以及醫院的HIS系統有效的結合起來，大大提高醫院數據的真實精確程度，并且使得院內的數據可以很好的共享，以提高醫院的辦事效率來促進醫院的很好地發展。
(二)增加全核算成本人員的配備和加大業務的培訓力度
全成本核算屬于一項較為負責繁瑣的任務，并且專業性要求很高，需要全成本核算的人員必須具備的會人員本專業的知識以及能夠很好的掌握軟件的應用，但更重要的是懂得臨床管理。所以，醫院在開展全核算成本的同時，需要派一些優秀的人員深入臨床工作，通過臨床將自己所看到的和學習到的，通過財務核算的方式將具體業務流程所帶來的耗費反映出來，這就能夠很好地解決財務核算與業務流程之間的計算所帶來的問題。最后，財務人員應該向這些醫療流程線上的工作人員傳達成本核算的內容和方式，一方面可以減少流程線上一些不必要的成本，另一方面也能保證方案的有效進行。
(三)普遍實行，鼓勵全員參與
要想工作能夠達到預期效果，全員的參與度是必不可少的，但如果參與性很高，領導又不重視也是難以實現的。所以，這就必須得到領導的重視，領導的重視起了決定性的作用，職工的參與也是必要的保證。按照新制度，就應該將全成本的核算包括進年度的目標考核中，實行嚴格的獎懲制度，賞罰分明，提升員工的積極性，也使得全成本核算工作得到重視。考核過程中，各個部門應明確職責，相互配合，提高員工的參與意識和參與的積極性。也鼓勵領導們以身作則，身體力行，來提升資源的整合度，減少不必要的支出，保證成本的合理性。
(四)資源有效重組，保證資源有效配置
在醫院，浪費物料是十分常見的事，物料的領用和分發應該試著要以病人為單位，所有的按照醫囑上的說明，能夠很好地做到物料的領用分發和收費消耗的緊密連接，不產生浪費的現象。當然，屬于部門公用的物料，應該采取定額的管理制度，能夠有效的分發。并且，將醫院的物料和本院的計算機系統相連接，進行網絡現代化的管理這樣在很大的程度上可以避免由于認為所帶來的浪費和閑置，或者是一些錯收和亂收的漏洞，是的資源能夠最大程度上的利用，保證資源的合理配置。
五、結束語
第3篇
(1)合法性原則：醫院的成本核算必須嚴格按照國家法律法規等制度的規定進行，如不符合的一律不能計入；(2)可靠性原則：醫院所計入的成本核算必須是有根據、可靠而且具有可驗性的；(3)相關性原則。醫院管理部門定期查看成本核算的基礎信息是否與國家的經濟管理要求是否相符合，同時了解醫院的具體收支情況；(4)分期核算原則：分期的成本核算務必和會計期間相一致；(5)權責發生原則：權責發生是醫院收入、費用和科室成本的核算基礎；(6)根據實際成本報價原則：除非國家有特殊的規定外，醫院所有的各項收入支出都應該根據實價記賬，不得根據個人情況隨意變動價格等原則。綜上所述，我們在做醫院的核算工作時就有章可循，有了核算的依據。我們2012年醫院財務制度改革時，河南省著名的高級會計師朱園園老師多次給我們強調這一點，還給我們舉了許多這方面的例子，讓我們深深地感到這幾項原則的重要性。根據醫院新會計制度的要求，每一筆費用都要按照會計核算的原則分配到每一個科室，要做好醫院成本核算必須做好科室成本核算。為了更好地進行成本核算的管理工作，院領導必須做到以下幾點：一是建立較全面地醫院成本管理核算體系。每個科室成立一個核算的小組，科長為小組的組長，而院長為成本核算的總負責人，主要管理全院的成本管理工作，監督每個科室的組長的管理工作，同時安排每一個專業的核算人員到每個科室來擔任每天的成本核算工作。二是確立以科室為單位的管理模式。三是確定每個科室成本的操作原則。四是采用費用分攤和收入分成的方法。
二、醫院成本核算的范圍包括
(1)人員經費。人員經費主要包括工資福利支出、對個人和家庭的補助支出，其中工資福利支出包括：基本工資、社會保障繳費、伙食補助、獎金等；對個人和家庭的補助支出包括：撫恤金、醫療費、住房公積金、購房補貼等。(2)衛生材料費。衛生材料費是指醫院業務科室開展醫療服務而耗費的衛生材料。主要包括：氧氣費、化驗材料費、血費、放射材料費等。在規模比較小的醫院，放射材料費、化驗材料費一般不分開，都包括在其他衛生材料費中：(3)藥品費。主要包括西藥、中成藥和草藥這三種藥的費用。在新會計制度下，所有藥物均按進價入賬；(4)固定資產折舊費。指按照規定提取的固定資產折舊費；(5)無形資產攤銷費。指按照規定計提的無形資產攤銷；原來的財務制度無形資產是不需要攤銷的，但是在新會計制度下，必須進行攤銷；(6)提取醫療風險基金。指按照規定計提的醫療風險基金；(7)其他費用。主要包括：辦公費、手續費、電費等。醫院成本核算的主要流程：將各核算單元（科室）的成本分為直接和間接成本，根據三級分攤的方法，把各個科室的費用進行結轉，最終轉變為臨床服務科室醫療成本。
此外，還要對醫院的一些財政項目的支出所形成的固定資產和無形資產進行分攤和歸類，從而形成了臨床服務醫療全成本和醫院全成本兩種成本單位，然后再次進行歸集和分攤。其中：核算單元（科室）根據醫院的性質和管理特點而成立的一個成本核算的基礎部門，根據其服務項目的不同分為四類：臨床服務類、醫療技術類、醫療輔助類和行政后勤類。將所有醫院的費用根據規定的原則分配到到每一個核算單元。按照權責發生原則各種收入也應按核算單元進行歸集。分攤科室成本：根據分項逐級分步結轉的方法將成本分配到每一個科室內，其具體步驟是：一級分攤：將行政后勤類科室的費用根據人頭分攤到每一類科室中去，同時實施分項的結轉。一般按科室的人數進行分攤。二級分攤：把醫院的每個科室的成本分攤到具體每個科室上，然后再進行分項結轉。三級分攤：醫技科室的成本分攤，將醫技科室的成本向臨床科室分攤。
三、結語
