或有事項審計探討范文

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《綠色財會雜志》2015年第五期

一、或有事項的審計風險成因

之所以說或有事項的重大錯報風險較高，是由于或有事項本身具有以下審計風險:

1．或有事項具有不確定性由于或有事項的發生與不發生由未來某些事項的發生與不發生決定，且其發生以后企業經營中盈虧的具體時間和數目也不確定，因此，不確定性是或有事項的基本特征之一。不確定性給企業造成的影響可大可小。而或有事項的不確定性不僅使得或有事項在確認方面不易把握，也使得其在計量和披露時困難重重?？梢哉f，或有事項的不確定性具有一定的特殊性。

2．準則給予了會計人員較大的專業判斷空間會計人員在判斷或有事項應進行表內列報還是表外披露，判斷列報金額和披露內容時擁有較大空間。無論是對或有事項形成的資產或負債的確認及計量還是對或有事項進行的披露，其會計處理中都被更多地注入了會計人員的主觀因素。由于企業會計人員的知識水平、經驗、判斷角度、考慮因素等方面的不同，導致其作出的會計處理可能不同。會計準則給會計人員提供較大判斷空間的同時，也給注冊會計師的審計帶來了前所未有的難度。用一種主觀判斷去評價另一種主觀判斷的合法性和公允性，因其標準的變動性，必然增加審計風險。

3．被審計單位管理當局存在舞弊的動機舞弊的存在往往伴隨著實施舞弊的動機或壓力、實施舞弊的機會和為舞弊行為尋找借口的能力三類風險?？傊?，各種各樣的原因，導致了類似于美國的安然、世通等舞弊案件。利用或有事項進行舞弊是企業經常利用的手段之一，比如企業可以隱瞞將導致其發生巨額虧損的或有負債，或者提前確認不符合確認條件的或有資產等。對注冊會計師來說，舞弊不僅增加了財務報表發生的重大錯報風險，也增加了檢查風險。如果舞弊是精心策劃并蓄意實施的，或者是串通舞弊，那么注冊會計師從被審計單位獲取的審計證據中很可能包括虛假陳述?；蛴惺马椀膶徲嬶L險遠遠不止以上三點，在審計過程中，注冊會計師必須加強對或有事項的關注。

二、或有事項審計難點

在審計或有事項的過程中存在一定的困難，主要有以下兩點:

1．或有事項的計量標準難確定如前所述，由于或有事項本身的不確定性，加之會計準則給了會計人員很大的判斷空間，因此或有事項的計量就成為一個彈性幅度較大、難以準確把握的重要問題。準則看似已經給定了明確的計量標準，但在實務運用中并非如此。對于注冊會計師來講，對被審計單位財務報表或有事項的列報和披露金額的審計成為一個難點。

2．或有事項一般很少在會計賬面上反映準則規定，一般的會計業務均需要具備相應的歷史資料或合法的原始憑證才可登記入賬，而對于或有事項這類未來可能發生的事件，會計上缺乏足夠的入賬依據。對于以后將要發生的義務，企業一般不愿大費周章地計量和披露，更傾向于實際發生時直接入賬處理。因此，雖然很多企業都存在或有事項，但卻很少在會計賬面上反映，即使反映，也很難反映出真實的金額。就目前的會計實務來講，僅有應收票據貼現、債務擔保等個別項目可以具體核算。對于未決訴訟、未決仲裁和產品質量保證等或有事項，小企業因不具備專業人才一般不會披露，大中型企業有時也因缺乏足夠的認識不在賬面上反映。這對于注冊會計師來講，是第二個審計難點。

三、提升或有事項審計質量的對策建議

針對以上審計風險和審計難點，筆者認為實務中對或有事項進行審計時，應從以下四方面進行把握:

1．全方位了解被審計單位及行業特征俗話說“知彼知己，百戰不殆”，審計工作也不例外。在接受新客戶之前，或決定是否保持現有業務或考慮接受現有客戶的新業務時，應時刻保持謹慎的職業態度，執行有關客戶接受與保持的程序，以獲取如下信息:第一，考慮客戶誠信度，沒有信息表明客戶缺乏誠信;第二，具有執行本次業務必要的專業勝任能力、專業、時間和資源;第三，遵守相關職業道德。同時，還應當了解企業的經營目標、經營狀況以及未來發展方向等。此外，了解被審計單位時，還有另外的關注點，即或有事項和關聯交易。除了了解被審計單位的情況外，還應當了解企業所處行業的狀況。

2．選派恰當的注冊會計師，制定適當的審計計劃基于初步業務活動階段對被審計單位及其所在行業的了解和或有事項復雜性、不確定性的特征，如果認為審計風險較高，則應當選派能力更強、審計經驗更豐富的注冊會計師并配以更加嚴密的審計計劃，從而降低審計風險。注冊會計師必須嚴格遵守職業道德規范，自覺執行審計準則的相關程序。在審計過程中，也應不斷更新知識、提高業務水平、了解相關法律法規的變化。同時，在審計計劃當中，應加入有關或有事項、關聯交易等特殊事項的審計程序。

3．采取有效的審計程序和方法針對或有事項認定進行的一般審計程序已在前文闡述，筆者認為主要應注意以下幾點:(1)針對已經存在的或有事項實施專門的審計程序;(2)運用細節測試以發現潛在或有事項;(3)審查或有事項賬務處理的正確性;(4)審查或有事項計量的正確性;(5)審查或有事項的披露是否完整?，F在大多數上市公司在披露或有事項時存在很大的問題就是披露不完整。有些公司僅就或有事項本身進行闡述，并不涉及該事項的預期財務影響。汪玉聰和葉洛君曾于2013年在《或有事項相關問題淺析》一文中與2011年對上證上市公司年度報告中或有事項的披露情況進行了統計分析。結果顯示，在隨機抽取的100家公司中，有31家對或有事項進行了詳細披露，未披露和未詳細披露的公司占大多數。其中，只有4家對或有事項的影響進行了說明，其他的并沒有告知投資者投資時應更加謹慎。2013年的年度財務報告也存在同樣的現象。通過以上內容可以看出，對于注冊會計師來講，針對或有事項披露完整性的審計應引起重視。

4．考慮資產負債表日后事項并出具恰當的審計報告主要審查或有事項在資產負債表日后情況及相應會計處理的合規性和正確性。在資產負債表日與財務報告批準報出日之間，原有或有事項可能進一步發展，也可能產生新的或有事項。此時，注冊會計師應查明是否有確鑿證據證明被審計單位所作調整的正確性或是否有確鑿證據表明被審計單位應調而未調。而對于非調整事項，雖然無需調整財務報表，注冊會計師應提請被審計單位在本期報表附注中詳細說明。注冊會計師在出具審計報告之前，應慎重考慮已發現的重大錯報，千萬不可草率出具標準審計報告，應視具體情況在審計報告中以適當的意見類型或措辭予以反映?？傊?，在審計過程中，或有事項往往具有特殊風險，即使執行了所有的審計程序，也不一定能夠發現所有的重大錯報。所以，注冊會計師更應當時刻對或有事項保持高度警惕，以防影響審計質量。

作者：顏子 單位：中南財經政法大學會計學院