長期股權投資調節討論范文

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新會計準則對權益法下長期股權投資的核算范圍作出了調整，即企業對合營企業與對聯營企業投資采用權益法；同時對權益法的核算也作出了一系列的新規定，其中之一就是企業取得投資后要運用公允價值對企業初始投資成本進行調整。具體體現在：

一、取得長期股權投資時的調整

企業取得長期股權投資后，如果符合權益法的核算范圍，先要明確企業投資時被投資企業擁有或控制的可辨認凈資產的公允價值數額，然后將企業的初始投資成本數額與其在被投資企業可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額進行比較，對二者之間形成的差額進行不同的處理：當前者高于后者時，這種差額可以看作是當初企業投資時，為保證投資行為的實現向被投資單位多支付的代價，也可以說是投資企業對被投資單位資產具有的潛在盈利能力的認可，該差額反映在投資企業支付的作價之中，投資企業不再對初始投資成本進行調整；如果前者低于后者，所形成的差額可以看作是被投資單位為了達成投資協議向投資企業作出的讓步，這種讓步會給投資企業帶來經濟利益的流入，應當計入投資企業的當期損益，對投資企業的初始投資成本作出相應調增的處理。例如：企業為取得W單位30%的股權實際支付款項5000萬元，在企業取得投資時W單位賬面可辨認凈資產價值為15000萬元，其公允價值為20000萬。企業取得投資后能夠對W單位施加重大影響，所以對長期股權投資采用權益法進行核算。因企業的投資成本5000萬元低于其在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額20000萬中按占有比例30%計算的份額6000萬元，所以需要按照投資成本與所占W單位可辨認凈資產公允價值數額的差額1000萬元（6000－5000=1000）對投資成本進行調整，計入企業當期損益。其調整分錄為：借：長期股權投資—投資成本1000；貸：營業外收入1000。若在上例中企業支付價款為6500萬元，其他條件不變，則企業的投資成本6500萬元就高于其在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額6000萬元（20000×30%），這樣就不需要對投資成本進行調整。可以看出，當企業取得投資后，如果采用權益法核算，先要明確企業投資時被投資單位可辨認凈資產的公允價值數額，然后計算出投資企業在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額，比較二者，如果企業的投資成本低于在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額，則將二者的差額作調增企業投資成本的處理；而初始投資成本數額高于其在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額，對二者這時形成的差額不作任何調整。經過這樣的處理之后，企業長期股權投資的入賬價值就為實際出資額與在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額兩者中的高者，也就是投資成本從高計量。

二、持有長期股權投資期間的調整

在以后的持有期間，準則規定投資企業對于被投資單位在經營期間發生的所有者權益變動，要分析其變動的不同情況，作出不同的調整：

1.當企業投資以后，被投資單位會在期末因經營成果的實現對所有者權益作出調整（實現凈收益要調增所有者權益；實現凈損失要調減所有者權益），如果被投資單位參與盈利的可辨認資產是在投資企業當初投資時就已經擁有或控制的，且當時這些資產的公允價值與賬面價值不一致，則投資企業在確定其享有的投資收益數額時，首先要將被投資企業參與盈利的資產的賬面價值數額調整為當初投資時的公允價值數額，然后將被投資單位實現的凈損益調整成為在公允價值條件下的凈損益水平，投資企業再按照其投資比例確認應當享有的投資收益數額，同時對其投資成本作出調整。例如：仍接例1，假設被投資單位可辨認凈資產公允價值與賬面價值之差全部為庫存商品的公允價值高于賬面價值的差額造成，且這些庫存商品在投資企業投資時就存在，并且全部在本期出售，其售價就等于投資企業投資時的公允價值，若被投資單位本年實現凈利潤為10000萬元，投資企業確認投資收益的處理為：投資收益=｛10000-（20000-15000）｝×30%=1500借：長期股權投資—損益調整1500貸：投資收益1500可以看出，被投資單位凈利潤中的5000萬元的30%部分投資企業享受不到，因為投資企業當初在投資時已經把這部分公允價值份額計入投資成本。因被投資企業庫存商品出售時的售價等于投資企業投資時的公允價值，所以被投資企業庫存商品的銷售給其帶來利潤，而投資企業要想享有此項盈利份額，就只有等到被投資企業把當初這些資產全部按公允價值轉入其利潤以后才可以享有。這期間如果投資企業要隨著被投資企業形成凈收益做出聯動調整處理，只能寄希望于其盈利中資產實際的公允價值高與投資企業投資時的公允價值時，投資企業才能享有其盈利的相應份額。再來看看如果被投資單位沒有盈利或是發生虧損的情況下投資企業如何處理：例如：接例2，若被投資單位本年不是實現凈利潤為10000萬元，而是形成虧損10000萬元，其他條件不變，則投資企業確認投資收益=｛-10000-（20000-15000）｝×30%=-4500萬元，即為投資損失4500萬元。投資企業的調整處理為：借：投資收益4500貸：長期股權投資—損益調整4500本來被投資單位虧損10000萬元，投資企業應當確認的虧損份額是3000萬元（10000×30%），但企業初始投資成本數額為其在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額，所以投資企業在被投資單位虧損時所要承擔的虧損份額也要按照公允價值份額來計算，從而導致承擔的虧損更多（多：4500-3000=1500萬元）。從上例處理中可以看出，當被投資單位實現凈損益，投資企業在確認應享有或應分擔相應份額的時候，要引入其當初在被投資單位可辨認凈資產公允價值數額中占有的比例數額作為確認的基礎，所以投資企業不可以按照所占被投資單位凈損益相應份額直接處理。公允價值的概念體現了交易的實效性，而投資企業只有在被投資單位當初擁有的資產全部轉移計入損益后，投資企業才能直接按照所占被投資單位凈損益相應比例作出聯動調整本企業投資成本的處理。可是企業采用權益法核算的出發點是把投資企業和被投資單位當作為一個整體看待，在被投資單位盈利（或虧損）時，投資企業應當按照所占投資份額做出聯動反映，確認自己應當分享的投資收益（或虧損）的同時調增（調減）投資成本。投資企業要考慮其初始投資成本數額在投資時占被投資單位可辨認凈資產公允價值數額的比例，那么在被投資單位實現凈損益時，就出現投資企業有的做出或不做出聯動調整的不同處理，況且在實際操作時公允價值也很難把握。

2.對于被投資單位經營活動實現的凈損益外的其他因素導致所有者權益發生的變化，準則規定投資企業在持股比例不變的情況下，要按照持股比例計算應歸屬本企業的份額，調整增加或減少長期股權投資賬面價值，同時確認為資本公積（其他資本公積），而不作為當期損益處理。比如：被投資單位將原有的固定資產轉換為投資性房地產，如果在資產轉換日，用于轉換的投資性房地產的公允價值不等于其賬面價值，投資企業則應按照被投資單位計入資本公積數額的相應比例調增（調減）投資成本，同時調增（調減）資本公積—其他資本公積。

3.公允價值的應用還體現在被投資單位資產發生公允價值變動的處理上。例如：假設企業對N公司的長期股權投資比例為30%，企業取得投資后能夠對N公司施加重大影響，對該長期股權投資采用權益法進行核算。若本期N公司交易性金融資產公允價值上升2萬元；可供出售金融資產公允價值下降1萬元。N公司分別作如下賬務處理：借：交易性金融資產—公允價值變動2貸：公允價值變動損益2借：資本公積—其他資本公積1貸：可供出售金融資產—公允價值變動1針對N公司上述處理，投資企業分別按照稅后數額作如下處理：借：長期股權投資—損益調整0.15貸：投資收益0.15借：資本公積—其他資本公積0.075貸：長期股權投資—其他權益變動0.075若是N公司上述兩項資產都是在投資企業當初投資時就擁有的，可以看出兩種不同的資產發生的公允價值變動，因被投資單位（N公司）的入賬不同，投資企業所作的聯動處理也不相同：投資企業在調整投資成本的同時一個計入當期利潤、一個計入所有者權益。如果投資企業初始投資成本低于其在被投資單位可辨認凈資產公允價值中占有的比例數額，投資企業在投資后已經將其差額全部計入了當期損益（營業外收入），我們可以看出，被投資單位當初就擁有或控制的不同資產在投資企業投資后產生的公允價值變動，有的資產會給投資企業帶來利潤（或虧損），而有的資產就不能給投資企業帶來利潤（或虧損）。這顯然也是不可理解的。

導致上述結果的原因，就是投資企業在取得投資后按照“公允價值”這一計量屬性對投資成本進行調整的做法。投資企業的長期股權投資賬戶反映的數額就是其在投資期間所占被投資單位所有者權益的現實份額；投資收益賬戶反映的數額就是企業投資后按照持股比例計算應享有的被投資單位所有者權益變動的相應份額。這樣投資企業對外提供的報表數據也會讓其使用者一目了然。